Contabilidade Tributária: Noções de Regimes de Tributação e correlação com a Contabilidade Aplicada

Contabilidade Tributária: Noções de Regimes de Tributação e correlação com a Contabilidade Aplicada.

Por João Henrique Bueno Correia ([email protected])

Ferramenta indispensável à gestão da organização. No entanto, além desta nobre função, a Contabilidade tem servido também aos interesses do Fisco, fornecendo informações relevantes acerca da situação financeira da empresa, da sua forma de atuar e outras informações nas quais é possível inferir indícios de cerceamento às obrigações fiscais.

Como forma de estabelecer uma justiça fiscal, o governo por meio de dispositivos legais permite às empresas a opção por um regime de tributação que lhes favoreça mais, ou seja, salvo exceções, as empresas podem optar o modo de se recolher tributos que mais lhe seja favorável. A intenção de permitir ao contribuinte tal escolha reside na obediência ao princípio constitucional que determina ao Estado, sempre que possível, tributar de acordo com o porte e capacidade daquele que contribui (vide Constituição Federal, artigo 145, parágrafo 1º).

Dito isto, temos atualmente quatro regimes de tributação distintos, cada qual priorizando determinada característica da empresa, a saber: Simples Nacional, Lucro Presumido, Lucro Real e Lucro Arbitrado. Daremos certa ênfase nos três primeiros e apenas um pequeno comentário sobre o último.

Antes de abordarmos os temas, deve o caro leitor ter em mente duas coisas: Primeiramente que os métodos aqui mostrados são exemplificativos e não taxativos, ou seja, há várias exceções não abordadas aqui, pois o objetivo não é o aprofundamento em tais questões e sim a apresentação de conceitos gerais. Em segundo lugar, os mesmo métodos não abrangem de forma alguma questões ligadas a tributos sobre o consumo/indiretos (PIS, COFINS, ICMS, IPI entre outros), abrangendo tão somente a tributação sobre o resultado/lucro.

Simples Nacional

Instituído pela Lei Complementar 123/2006, contando também com alterações posteriores, é o regime de recolhimento de tributos criado para beneficiar a micro e a pequena empresa.  Salvo exceções explícitas na Lei 123/2006, a regra geral de enquadramento dá-se pelo porte/volume da movimentação financeira da empresa, prevalecendo (salvo exceções, como já exposto) a idéia de que o importante não é o que se faz e sim o vulto financeiro envolvido. Com a proposta de simplificar o sistema tributário do pequeno empresário, o Simples Nacional abrange os seguintes tributos: ISS, ICMS, PIS, COFINS, Contribuição Previdenciária Patronal, CSLL e IRPJ em apenas uma guia de recolhimento (é o únicos dos regimes de tributação em que os tributos diretos e indiretos são calculados juntos). Há, para efeito de conservação do princípio da isonomia, os chamados Anexos, cuja numeração vai de I a V, nos quais as diferentes atividades são inseridas. Não serão abordados aqui especificações e detalhes de cada Anexo, haja vista que este material pretende apenas apresentar os diferentes regimes de tributação existentes. Eventual aprofundamento será oportunamente feito em artigo específico.

Suas principais características são a diferenciação da base de calculo dos tributos, que não incidem sobre lucro ou valor agregado, como em outros regimes fiscais, mas diretamente sobre a receita; ou seja, o fato gerador da obrigação principal (recolhimento do tributo) é o Faturamento. Outra peculiaridade reside no fato da desoneração da folha de pagamento, extinguindo a contribuição do INSS sobre a folha (de 20%) e de terceiros (percentual que pode chegar a 8,8%), ao embutir tais contribuições juntas com os demais impostos, diretamente sobre o faturamento, mas com um percentual menor. Entretanto, cabe observar que há uma exceção a esta regra, conforme transcrito do citado dispositivo legal:

Art. 18, § 5^o-C.  Sem prejuízo do disposto no § 1^o do art. 17 desta Lei Complementar, as atividades de prestação de serviços seguintes serão tributadas na forma do Anexo IV desta Lei Complementar, hipótese em que não estará incluída no Simples Nacional a contribuição prevista no inciso VI do caput do art. 13 desta Lei Complementar, devendo ela ser recolhida segundo a legislação prevista para os demais contribuintes ou responsáveis:

Desta forma, o fisco conseguiu manter a carga tributária sobre a folha de pagamento de pelo menos parte das empresas do Simples Nacional, conforme fica claro no artigo transcrito acima, no qual as atividades tributadas no Anexo IV, são obrigadas a proceder ao recolhimento do INSS da mesma maneira que o fazem os não optantes pelo Simples Nacional.

Ressaltamos ainda que existem diversas hipóteses de exclusão do regime fiscal do Simples Nacional, entre elas estão faturamento elevado e também sonegação de impostos. Frisamos também que existem dezenas de peculiaridades, mas não as apresentaremos aqui e sim em material propício.

Cabe ainda uma observação final, a de que as empresas enquadradas no Simples Nacional são obrigadas a manter escrituração contábil, pois, apesar da dispensa por parte da Lei 123/2006, elas continuam obrigadas perante a legislação societária, comercial e outras que não promoveram tal dispensa. Há inclusive um valor adicional de Imposto de Renda sobre o lucro distribuído (fato desconhecido por muitos), que deve ser pago em alguns casos, por aqueles que não mantêm contabilidade regular (art. 14 da Lei 123/2006). Há ainda, como hipótese de exclusão do regime Simples Nacional, a omissão de receita, despesas incompatíveis com o faturamento, compras incompatíveis com a movimentação financeira, distribuição disfarçada de lucros entre outras irregularidades, possíveis de defesa e de produção de provas a favor do contribuinte (empresa) desde que se mantenha a contabilidade devidamente organizada.

Lucro Real

O Imposto de Renda (IRPJ) e a Contribuição Social Sobre o Lucro (CSLL) incidem ambos sobre o lucro apresentado pela empresa. Observe-se que, numa definição simples, o lucro é “acréscimo ao capital efetivo, por efeito do movimento” (Lopes de Sá, 2005) ou seja, entendemos como lucro todo valor positivo agregado ao capital inicial, após o movimento. Dito isto, os referidos tributos incidem sobre o valor efetivamente agregado, ou seja, o lucro.

Desta forma, dispõe o Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) que sobre o lucro líquido apurado e feitos os ajustes necessários, incidirão o IRPJ e a CSLL. Observe-se que, caso não haja lucro, poderá o contribuinte (empresa) abster-se do pagamento de IRPJ e CSLL. Evidentemente há normas que disciplinam o assunto, não permitindo que o contribuinte use e escriture documentos com má fé, com o fim de evadir-se do pagamento de tributos. Na tributação por meio do Lucro Real, deve o contribuinte, por meio de sua contabilidade, apurar o resultado do período, utilizando-se de documentação idônea, para só então proceder ao lançamento do imposto. Sobre o valor encontrado calcula-se os tributos em questão (15% a título de IRPJ e 9% a título de CSLL).

Cabe ainda observar que o conceito “Lucro Real” é um conceito meramente fiscal, para fins de recolhimento de tributos, não servindo para fins econômicos, financeiros e societários.

Conclui-se, portanto, que contribuintes que tenham poucas despesas são financeiramente penalizados por este regime de apuração, dado que a quantidade de despesas dedutivas (idôneas) é inversamente proporcional ao lucro e por conseqüência ao imposto devido. Para tais contribuintes, que em virtude de sua atividade possuem poucas despesas, foi criado o regime chamado de Lucro Presumido, conforme veremos abaixo.

Lucro Presumido

Nesta modalidade de tributação, como o próprio nome já sugere, o lucro da empresa para fins de apuração do IRPJ e CSLL, é apurado com base em algumas regras de presunção e não a partir da contabilidade. Esta forma de recolhimento essencialmente consiste no calculo do IRPJ e CSLL sobre um percentual do faturamento da empresa, sendo que o referido percentual é o Lucro Presumido propriamente dito.

Para fins de apuração do Lucro Presumido, utilizam-se os percentuais previstos no Regulamento do Imposto de Renda (1,6%, 8%, 16% e 32%) e na legislação da Contribuição Social (12% e 32%), de acordo com a atividade desenvolvida e em alguns casos específicos, conforme o faturamento anual. O método consiste na aplicação do percentual específico, determinado pela legislação, sobre o faturamento da empresa. O produto desta operação, ou seja, o resultado, é a base de cálculo (Lucro Presumido) sobre o qual se calcula os tributos (15% a título de IRPJ e 9% a título de CSLL).

De forma análoga ao Lucro Real, observamos que o termo “Lucro Presumido” é um conceito estritamente fiscal, não sendo de forma alguma aplicável a qualquer outra finalidade. O que significa que a empresa deverá manter escrituração contábil para atender a legislação comercial, societária, previdenciária e até mesmo para próprio controle interno, tendo em vista que somente a legislação federal do IRPJ e CSLL, dispensou a escrituração contábil. Note-se que o fisco federal ainda poderá exigir a contabilidade para averiguação de outros tributos: PIS, COFINS, IPI, II entre outros. Também os fiscos Estaduais e Municipais jamais dispensaram a contabilidade, podendo igualmente solicitar ela para fiscalizações. Portanto é falsa a afirmação que empresas do Lucro Presumido não necessitam de contabilidade. Ressalta-se que a contabilidade poderá ser solicitada pela autoridade judicial em eventuais processos, inclusive em contencioso fiscal do IRPJ e CSLL. E, não custa lembrar é uma ferramenta de gestão que nenhuma organização pode dar-se o luxo de prescindir.

Lucro Arbitrado

Quando o Fisco verificar indícios de irregularidades, que resultem em omissão de receitas, manipulação de resultados, contabilidade com informações insuficientes e de baixa qualidade ou qualquer outro artifício utilizado para reduzir o tributo devido ou evadir-se do pagamento, determinará a tributação pelo Lucro Arbitrado, procedendo à desconsideração total da escrituração fisco-contábil. Verificamos, portanto, que esta modalidade de tributação é predominantemente utilizada como política de policiamento fiscal de uma empresa, o que implica em extrema desvantagem financeira. O contribuinte, em casos excepcionais, poderá optar por este regime. Um exemplo é quando por motivo de força maior, perde sua documentação. Estando impossibilitado de provar ao Fisco o quanto deve, acaba por optar pelo Lucro Arbitrado, antecipando-se ao Fisco e amenizando eventuais conseqüências.

A forma como a empresa será tributada nesta modalidade dependerá das variáveis e de indícios que o Fisco tenha encontrado. Portanto, como o próprio termo já antecipa, a empresa tem seu lucro auferido arbitrariamente, dado que não consegue apresentar provas de quanto seria seu lucro fiscal (base de cálculo), por meio das outras modalidades (Simples, Presumido ou Real).

Conclusão

Concluímos então que a Contabilidade é também instrumento hábil de provas do contribuinte. Entretanto, o Estado (por meio do fisco), também a utiliza como fonte de informações e, não raras vezes, deparando-se com a inexistência de contabilidade ou com escritas contábeis de baixa qualidade e em desacordo com as normas técnicas, acaba por utilizá-la como prova contra o próprio contribuinte. Portanto, tem o empresário/gestor duas opções: utilizar-se de uma ferramenta para auxiliá-lo ou omitir-se, permitindo-se o luxo de enfrentar o Fisco sem provas e desprovido de argumentos.