Olá!
Antes de nos debruçarmos sobre a recuperação de créditos de INSS, saiba que já foram publicados outros dois artigos sobre assuntos semelhantes ao que será tratado aqui nesta oportunidade. Um deles é sobre a recuperação de créditos de ICMS e, o outro, é referente à recuperação de créditos tributários em geral, onde abordo as principais características da recuperação de créditos, bem como algumas estratégias a respeito de como você poderá efetuar as suas próprias recuperações.
Além do mais, caso você realmente se interesse pelo assunto “Recuperação de Créditos Tributários”, não deixe de clicar aqui e se cadastrar para estar a par das novidades que passaremos a trazer sobre este assunto.
ASPECTOS LEGAIS
O tema das contribuições previdenciárias, desde a Constituição Federal de 1988, vem ganhando cada vez mais importância. Primeiro, porque a Lei n. 8.212/91 foi editada com muitas lacunas, deixando espaço para múltiplas interpretações a serem enfrentadas nos tribunais. Depois, porque as contribuições têm progressivamente se constituído um tributo muito pesado do lado patronal, onerando demasiadamente a folha de pagamento das empresas, e, em razão disso, tornando cada vez mais cara a contratação de funcionários.
Mas quais são as contribuições previdenciárias? Muitos inadvertidamente colocam as contribuições sociais todas num mesmo balaio, e isso tem efeitos negativos diretos na recuperação de créditos de INSS. Vejamos por quê.
Lembrando rapidamente a classificação quinquipartite dos tributos, temos os impostos, as taxas, a contribuição de melhoria, o empréstimo compulsório e as contribuições especiais.
Pois bem, dentro das contribuições especiais, temos as seguintes subespécies: contribuições sociais lato sensu (PIS, COFINS, CSLL), as contribuições previdenciárias, as contribuições sindicais, corporativas e as de intervenção no domínio econômico.
Passamos, porém, a tratar das contribuições previdenciárias, das contribuições ao sistema S (SENAI, SENAC etc) e a contribuição ao salário-educação conjuntamente, visto que tem em comum a base de cálculo: isto é, a remuneração paga aos empregados ou contribuintes individuais.
Os grandes debates envolvendo tais contribuições, então, se concentram na delimitação da base de cálculo. Apesar de a lei falar em “remuneração” paga aos empregados, excluir expressamente algumas rubricas e incluir outras, ao Judiciário coube separar, com base na natureza jurídica das verbas, aquelas que são remuneratórias (incluídas) e as que são indenizatórias (excluídas).
A regra é, pois, consistir a base de cálculo na remuneração paga aos empregados e contribuintes individuais. Contudo, em 2011, foi instituído o Programa Brasil Maior, que permitiu a empresas de alguns segmentos substituir a base de cálculo pela receita bruta. Os debates acerca da abrangência da receita bruta e faturamento devem ser abordados quando da análise das contribuições PIS e COFINS, podendo ser, em alguma medida, aplicados para as contribuições previdenciárias quando pagas sobre a receita bruta.
PARTICULARIDADES
Bom, mas o que essas contribuições possuem que as distinguem dos impostos? Vimos que as taxas têm sua hipótese de incidência numa atuação estatal; as contribuições de melhoria numa valorização de imóvel decorrente de obra pública; o empréstimo compulsório como pressuposto um cenário de guerra e calamidade pública; mas e as contribuições sociais?
Bom, uma de suas particularidades está na predestinação dos recursos arrecadados a certas finalidades. Então, como estamos tratando das contribuições previdenciárias, é importante, desde logo, definir que suas receitas não compõem o orçamento geral da União, mas são destinados ao orçamento paralelo da Seguridade Social. Como se verá, esta característica não tem valor apenas teórico, sendo algumas teses jurídicas fundadas nesta sua característica que estaria sendo desrespeitada.
Outra característica própria das contribuições sociais é a regra da anterioridade nonagesimal. O que isso quer dizer? Enquanto, como regra, os tributos, quando instituídos ou majorados, só passam a valer (inicia sua eficácia) no ano subsequente àquele em que foi instituído ou majorado (anterioridade geral), no caso das contribuições, este tempo é de apenas 90 dias (daí o termo “nonagesimal”, que remete a noventa). Alguns autores de direito tributário vão chamar também o prazo de noventena.
Como terceiro traço distintivo importante, a limitação quanto à compensação tributária. É dizer, os tributos federais podem ser compensados entre si, com exceção das contribuições previdenciárias. Em virtude da sua destinação específica de recursos, porém, a lei não permitiu compensar crédito, digamos, de imposto de renda (que vai ao orçamento geral) com as contribuições. Logo, elas só somente podem compensar-se entre si.
Todavia, isto não é problema. Toda empresa do lucro presumido ou real tem que pagar suas contribuições previdenciárias mensalmente, e seu valor não é baixo. Logo, todo crédito apurado em decorrência das ações de recuperação poderá ser rapidamente compensado com as contribuições vincendas do contribuinte.
Bom, da parte teórica era isso, vamos seguir agora para algumas teses de recuperação de contribuições previdenciárias.
CONCEITO DE REMUNERAÇÃO
Bom, quando se fala em recuperação de créditos em matéria de contribuição previdenciária, logo deve vir à cabeça a discussão em torno da abrangência do termo “remuneração”. Isso porque, desde a edição da Lei n. 8.212/91, em especial o art. 22, que previu a contribuição sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título aos empregados, surgiu a polêmica: mas tudo o que o empregador paga é, efetivamente, uma remuneração?
Um dos primeiros recursos extraordinários sobre o tema (aquele recurso dirigido ao Supremo), então, foi o RE n. 565.160-6, com repercussão geral reconhecida, em que o contribuinte busca do Supremo a definição do alcance do termo “remuneração”.
O STF, porém, já vem se manifestando a alguns anos, a partir de algumas premissas também assentadas no STJ. É preciso analisar caso a caso a natureza da verba que o empregador paga a seus trabalhadores a fim de determinar se tem natureza remuneratória (uma contraprestação efetiva ao trabalho) ou indenizatória (visa a reparar o patrimônio ou um desgaste, dano excepcional sofrido pelo empregado).
Alguém pode se perguntar: mas se tanto STF quanto STJ enfrentam a problemática, não seriam inúteis os julgados do STJ, devendo-se concentrar a análise apenas nos do STF?
Pois bem, em tese, as suas competências são distintas: STF para matéria constitucional, e STJ, para matéria infraconstitucional. Porém, este liame do que pertence e o que não pertence à análise direta da Constituição – evidentemente tudo é, ainda que indiretamente, relacionado à Constituição – é um liame bastante tênue, dinâmico e mutável conforme o tempo e o contexto sócio-político do país.
É inclusive curioso notar que a análise de algumas verbas foi aceita no Supremo, e a de outras não, de modo a até ser possível dizer o que está pacificado – com reconhecimento por Nota da PGFN e RFB – e que, portanto, pode ser recuperado já administrativamente, sem necessidade de ação judicial prévia.
Não obstante essas circunstâncias, é bem provável que o STF não vá julgar este RE n. 565.160-6 separadamente, pois definir o conceito de remuneração abstratamente seria de pouca utilidade prática, já que cada rubrica merece uma análise própria de sua natureza jurídica. Tanto é assim, aliás, que outros recursos já foram destacados para análise de rubricas específicas, a saber: salário-maternidade, terço constitucional de férias, gratificação natalina (13º salário), adicional de horas-extras, noturno e insalubridade. Vamos a isso.
A NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O “SALÁRIO-MATERNIDADE” E “SALÁRIO-PATERNIDADE”
A primeira das rubricas que passamos a analisar é o salário-maternidade. Trata-se de um benefício previdenciário que é pago inicialmente pelo empregador, o qual, porém, depois se ressarce junto ao INSS do valor pago. É uma mera substituição da fonte pagadora; contudo, quem arca com o ônus ao final é o órgão previdenciário.
Pois bem. Como regra, a Lei n. 8.212/91 define no art. 28, §9º, “a”, que os benefícios pagos pela Previdência Social não sofrem a incidência das contribuições, exceto quanto ao salário-maternidade.
A tese do contribuinte, todavia, vai no sentido de que, apesar de a lei dispor desse modo, ela fere a Constituição, pois o salário-maternidade não consubstanciaria remuneração. Logo, não podendo contrariar a Constituição, postula-se uma declaração de inconstitucionalidade incidental da Lei n. 8.212/91, no ponto que trata da incidência sobre o salário-maternidade, a fim de assegurar a não incidência do tributo sobre o benefício previdenciário.
Em síntese, o argumento suscitado no RE n. 576.967-4/PR, com repercussão geral reconhecida e a ser julgado como paradigma para todos os demais casos versando a mesma matéria jurídica, é de que, apesar do nomen iuris “salário”, o benefício não tem natureza salarial, mas, sim, é uma verba indenizatória garantida à trabalhadora que acaba de dar a luz e precisa prover dedicação exclusiva à prole, ou seja, fica impedida de trabalhar (período de licença maternidade). Logo, ainda que não trabalhe, faz jus a um substitutivo do salário, ou seja, o “salário-maternidade”.
Enfim, como a empregada não está trabalhando, este valor pago não pode se revestir de “contraprestação ao trabalho”, o que seria o principal critério para a caracterização de uma “remuneração”. Dessa forma, o salário-maternidade fica fora da materialidade constitucional do tributo e, repito, a despeito de a lei dispor em contrário, o argumento subsiste, pois, como vimos, a Constituição está no ápice da pirâmide normativa, sendo regra hierarquicamente superior às demais, cujos preceitos prevalecem na hipótese de conflito entre normas.
Ademais, o salário-maternidade, por ser benefício previdenciário e não ganho da empregada, também não compõe o salário-de-benefício por ocasião da aposentadoria. Visto que a CF veda a instituição de fonte de custeio sem o respectivo benefício, por mais esse aspecto a tributação seria inconstitucional.
A discussão sobre o salário paternidade não é idêntica, pois não se trata de benefício previdenciário. É um ônus pago e arcado pelo empregador, em decorrência do art. 10 do ADCT.
Trata-se, assim, do valor pago ao empregado nos 5 dias de afastamento em razão do nascimento do filho (a partir da Lei n. 13.257/2016, este tempo passou a ser de 20 dias). O argumento se restringe à natureza não-salarial da verba, pois o empregado não estaria trabalhando, perdendo o caráter contraprestacional.
Portanto, em resumo, estas são rubricas que devem, necessariamente, ser antes discutidas judicialmente para, depois, em caso de êxito, serem retiradas da base de cálculo das contribuições, inclusive retroativamente dos últimos 5 anos, a fim de obter os créditos a compensar.
É bom que seja dito que esta tese é contrária ao contribuinte no âmbito do STJ, órgão abaixo do STF, porém cabe a este último dar a palavra final sobre o tema.
Nada obstante, é importante reiterar que o Mandado de Segurança é um instrumento muito barato, tendo-se apenas que recolher custas judiciais inicias, cujo teto na Justiça Federal do país fica em torno de R$ 1.000. Considerando que o proveito econômico pode ser 100x mais, é um pequeno custo que, com certeza, vale a pena assumir. Passamos à segunda rubrica a ser discutida.
FÉRIAS E RESPECTIVO ADICIONAL DE 1/3
Vamos, agora, abordar algumas rubricas que já foram analisadas pelo STJ, no REsp n. 1.230.957, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, e ainda vão ser analisadas pelo STF no RE n. 593.068.
Primeiramente, ficou famoso o caso Hidrojet, em que a empresa levou a discussão da incidência de contribuições previdenciárias sobre terço constitucional de férias gozadas, gratificação natalina (13º salário), aviso-prévio indenizado e importância paga nos primeiros quinze dias do auxílio-doença, além de salário-maternidade e salário-paternidade retro discutidas.
Quanto ao terço constitucional de férias, vale dizer, aquele 1/3 a mais sobre o salário pago normalmente durante as férias do empregado, temos peculiaridades que precisam ser distinguidas a fim de individuar o seu tratamento jurisprudencial.
Assim, é preciso, para fins tributários, distinguir as férias gozadas das indenizadas e, por consequência, o adicional de 1/3 sobre as férias gozadas ou indenizadas.
O art. 28, §9º, “d”, exclui da incidência das contribuições as férias indenizadas, inclusive o adicional de 1/3 e a dobra pelo pagamento intempestivo das férias, prevista no art. 137 da CLT. Nesse caso, a contabilidade pode, desde logo, excluir tais rubricas da base de cálculo das contribuições.
Todavia, a Receita Federal não permite que o mesmo tratamento seja dado às férias gozadas e o respectivo adicional de 1/3. A tese do contribuinte, portanto, é de que, mesmo no caso das férias gozadas e seu respectivo adicional, a natureza da rubrica é indenizatória, em oposição a remuneratória, já que não há pagamento por contraprestação ao trabalho, uma vez que, por óbvio, trabalho não há.
Além disso, a contribuição sobre o terço constitucional não teria reflexos no salário-de-benefício do empregado, o que importaria uma fonte de custeio da Previdência sem o respectivo benefício previsto, violando, desse modo, a Constituição.
Desta feita, é clara a distinção das férias gozadas (quando não há trabalho) em relação às férias indenizadas ou proporcionais (quando o empregador paga, por ocasião da rescisão do contrato de trabalho, proporcionalmente ao tempo trabalhado no ano, o que o empregado já fazia jus a título de férias).
Finalmente, antes de concluir nossa análise, temos de contemplar o “abono de férias”, também excluído expressamente da incidência das contribuições, no art. 28, §9º, “e”, item “6”.
Aliás, argumenta-se que muito mais sentido caracterizar como de caráter indenizatório as férias gozadas (quando não há trabalho) do que o abono de férias (quando o empregador paga ao empregado um valor para que ele continue trabalhando, renunciando ao seu descanso garantido por lei).
Em síntese, esta tese foi acolhida pelo STJ no caso Hidrojet, porém ainda será revista no âmbito do Supremo. A Receita Federal, por sua vez, somente permite, ou seja, se abstém de autuar, que o contribuinte exclua as férias indenizadas e seu respectivo adicional e o abono de férias.
GRATIFICAÇÃO NATALINA
Ainda extraindo o resultado do caso Hidrojet no STJ, a tese da natureza indenizatória da rubrica igualmente se aplica à gratificação natalina ou 13º salário. Basicamente, constata-se nesse pagamento a ausência de uma contraprestação de trabalho, ou seja, o empregado o recebe por força de lei, e não em decorrência de um esforço adicional que deve ser remunerado como um adicional de salário.
Em virtude, porém, de o nome comumente dado ser “13º salário”, o STJ não deu no caso Hidrojet razão ao contribuinte, entendendo, diversamente, que a rubrica tem caráter remuneratório, de adicional de salário.
O Supremo também possui uma súmula antiga, a Súmula n. 688, que diz ser legítima a incidência de contribuição previdenciária sobre o 13º salário. Todavia, como referimos, no RE n. 593.068 o Supremo aceitou rever a questão, de modo que, apesar da súmula, a discussão não está totalmente sedimentada. Vejam que, dado o histórico do Supremo, não é incomum que uma posição seja revista, mesmo que isso implique uma decisão diametralmente oposta à anterior.
O aspecto mais forte da tese diz respeito à não incorporação do 13º salário ao salário-de-benefício do segurado, de modo a se criar fonte de custeio sem respectivo benefício. Esta necessidade importa, como vimos, para análise de outras rubricas, como terço de férias, adicionais variados, etc.
Logo, como venho dizendo, compensa o custo mínimo do ingresso do Mandado de Segurança para tentar engolfar uma tese que será debatida no Supremo. Ainda mais considerando que, se se deixar para ingressar com a ação após a decisão final sobre o tema, é capaz de não se conseguir a restituição dos pagamentos dos últimos 5 anos, em razão da chamada modulação dos efeitos, isto é, quando o Supremo aceita a tese do contribuinte apenas da data do julgamento para frente, exceto quanto às ações já ajuizadas.
QUINZE PRIMEIROS DIAS ANTES DO AUXÍLIO-DOENÇA E AVISO PRÉVIO INDENIZADO
Passamos a debater duas rubricas que tem recebido tratamentos diversos pela Receita, embora no STJ tenham sido consideradas indenizatórias, a saber, os primeiros quinze dias arcados pelo empregador do auxílio-doença e o aviso prévio indenizado.
Apesar do julgamento sob rito dos recursos repetitivos, a PGFN e a RFB não aceitavam que o contribuinte passasse a excluir os primeiros quinze dias do auxílio-doença, aviso prévio indenizado ou terço constitucional da base das contribuições. A justificativa, contida na Nota n. 624/2014, era de que a matéria ainda seria apreciada pelo Supremo, nada estando definido até então.
E, de fato, em relação aos primeiros quinze dias do auxílio-doença e ao terço constitucional, a orientação permanece a mesma.
Porém, em relação ao aviso prévio, a Nota n. 485, recentíssima de 02 de junho de 2016, orienta que a Fazenda se abstenha de autuar o contribuinte que exclua o aviso prévio da base de cálculo das contribuições.
Isso porque o STF não reconheceu a repercussão geral do tema, prevalecendo a decisão do STJ no sentido de que tal verba é indenizada. Estando contido o vocábulo “indenizado” no termo é sugestivo, porém devemos lembrar que não é isso que caracteriza a rubrica como indenizatória. Devem ser analisados os dois principais critérios: contraprestação ao trabalho e reflexos no salário-de-benefício do segurado.
Assim, o aviso prévio indenizado, que é pago quando o empregado não permanece por no mínimo mais 30 dias trabalhando após a dispensa ou demissão, serve para indenizar a quebra abrupta do contrato de trabalho, dando tempo para o empregado, sem prejuízo do seu sustento ou de sua família, buscar nova fonte de renda. Caso, porém, o empregado cumpra o aviso prévio, ou seja, continue trabalhando no período legal após a dispensa ou demissão, ser-lhe-á pago salário normalmente, sobre o qual incidem as contribuições.
Além disso, é possível argumentar que o aviso prévio indenizado não comporá a base de cálculo do salário-de-benefício do empregado quando de sua aposentadoria. O mesmo se diga em relação ao terço constitucional de férias.
Por outro lado, os primeiros quinze dias anteriores ao auxílio-doença é são um encargo do empregador, que tem de pagar o salário proporcional ao empregado (15 dias) na hipótese de ele contrair doença ou sofrer acidente em razão do trabalho. Como o INSS não consegue receber e processar imediatamente o pedido de auxílio-doença, que é um benefício da Previdência em proveito dos seus segurados, atribui ao empregador o dever de, nos primeiros quinze dias, não deixar o empregado ao desamparo.
Portanto, em suma, temos que:
– À luz da Nota n. 485/2016, o aviso prévio indenizado pode ser excluído da base de cálculo desde logo, sem necessidade de ação judicial, bem como compensados os valores pagos a maior nos últimos 5 (cinco) anos. Ou seja, é uma atuação estritamente administrativa.
– À luz da Nota n. 624/2014, os primeiros quinze dias prévios ao auxílio-doença e o terço constitucional de férias gozadas não podem ser excluídos da base de cálculo antes do trânsito em julgado da decisão judicial favorável.
OS “ADICIONAIS”
Bom, agora passemos à análise conjunta dos famosos “adicionais”. Temos o adicional de horas-extras, noturno, insalubridade ou periculosidade e de transferência.
O primeiro deles é pago quando o empregado trabalha além da sua jornada de trabalho. Cada hora passada se chama hora-extra. Em razão do esforço extraordinário, ao empregado é garantido que cada hora-extra valha, no mínimo, 50% a mais que a normal. Logo, o adicional se resume a esse valor adicional pago sobre a hora trabalhada fora da jornada ordinária.
sDando um exemplo, se a hora normal vale R$ 10,00, a hora-extra passa a valer, no mínimo, R$ 15,00 (10+5). O adicional, por sua vez, tem o valor de R$ 5,00, isto é, aquilo que excede o valor da hora normal, e apenas em relação a ele é sustentável a tese do seu caráter indenizatório.
Quanto ao adicional noturno, é pago pela hora trabalhada no período noturno, que pode iniciar entre 20 e 22h e acabar entre 4 e 5h, a depender da atividade (urbana, agrícola, pecuária). Esta hora é paga com, no mínimo, 20% sobre a hora normal. O adicional, como comentado para a hora-extra, também só incide sobre o valor adicional pago sobre a hora trabalhada.
Quanto ao adicional de insalubridade ou periculosidade, trata-se de um valor adicional sobre o salário em razão da exposição a agentes insalubres ou perigosos. Variando em função do tempo e intensidade da exposição, o mínimo a ser pago é de 10%.
Por fim, quanto ao adicional de transferência, este é pago no montante de 25% sobre a remuneração para o empregado que, em virtude de um desejo de remanejamento da empresa, tem de mudar de domicílio para trabalhar em outra unidade da empresa.
Pois bem, no RE 593.068-8 que já vínhamos comentando, o STF aceitou examinar estes adicionais, especialmente para determinar se se incorporam à remuneração do empregado ou são eventuais. Se forem considerados eventuais ou não habituais, perdem o caráter de remuneração e, por conseguinte, são excluídos da incidência das contribuições.
A tese da Fazenda, por sua vez, vai no sentido de que o adicional de insalubridade se incorpora à remuneração, já que o operário contratado para manusear produtos inflamáveis vai sempre receber o adicional, pois sua atividade laboral o exige. Sem essa exposição, seria dispensado, visto que não serviria mais ao propósito da empresa.
O mesmo argumento é replicado para o noturno e transferência. Quanto às horas-extras, a ideia é que há uma contraprestação ao trabalho, com valor superior apenas pela maior exigência, física ou mental, do empregado que trabalha fora do expediente regular.
Já o contribuinte, valendo-se dos mesmos exemplos práticos, argumenta no sentido oposto. Ou seja, se o empregado, em dado momento, manuseia produtos inflamáveis, pode parar de fazê-lo e continuar na empresa, porém sem o adicional. O adicional só se justifica enquanto perdurar a circunstância insalubre ou perigosa – daí seu caráter transitório ou eventual.
O mesmo raciocínio se aplica ao noturno. Além disso, o valor adicional pago indeniza seja o empregado que se sujeita a condições adversas para poder exercer seu labor, seja aquele que renuncia ao horário biológico de sono para poder atender certa necessidade da empresa, seja aquele que terá maiores gastos com mudança e adaptação em novo domicílio para poder preencher os quadros da empresa em certa localidade.
Finalmente, o adicional de hora-extra teria caráter indenizatório, pois viria justamente indenizar o esforço excepcional, além do que é aconselhável para a integridade física e mental do indivíduo. Tanto que apenas o adicional é indenizatório; o valor correspondente à hora normal tem natureza remuneratória.
Não obstante a força dos argumentos do contribuinte, o STJ tem entendido favoravelmente à Fazenda, seduzido pela ideia de incorporação à remuneração. Contudo, não é raro que o STF mude o posicionamento do STJ, tal qual ocorreu com a tese do ICMS na base de PIS e COFINS, que é assunto para outro “papo”.
AINDA OUTRAS RUBRICAS
Bom, última sequência de rubricas da folha de pagamento de funcionários para excluir da base de cálculo das contribuições previdenciárias. Estas foram deixadas para o final por duas razões: são polêmicas nos Tribunais do país e o STF ou STJ ainda não se pronunciaram em regime de repercussão geral ou recurso repetitivo.
Sem alongarmos muito mais a análise das rubricas indenizatórias, sucintamente vamos abordar:
Em primeiro lugar, o vale-transporte pago em pecúnia. A Lei n. 8.212/91 autoriza a exclusão do vale-transporte desde que pago na forma da legislação específica. Esta legislação é o Decreto n. 95.247/87, que, por sua vez, veda o pagamento em pecúnia do vale-transporte. Logo, a Receita Federal não permitia a exclusão do vale-transporte da base de cálculo, uma vez que não estaria sendo pago na forma da legislação específica.
Todavia, o STJ tem uma jurisprudência majoritária no sentido de que o vale-transporte pago em pecúnia é mero ressarcimento de gastos com transporte, não se enquadrando no conceito de remuneração do art. 195, I, da Constituição. Um julgado representativo da controvérsia é o REsp n. 1.586.940, do ano de 2016, e outro é o RE n. 478.410. Como, porém, não há recurso repetitivo, a Fazenda não permite que, extrajudicialmente, a verba seja retirada da base.
Segunda rubrica é o adicional de quebra de caixa. Como se trata de verba paga para que o empregador possa exigir do empregado do setor financeiro sempre a exatidão do Caixa da empresa, possui natureza indenizatória, ou seja, de recomposição de um patrimônio eventualmente lesado é notória.
Assim, o empregado indeniza o Caixa da empresa, do próprio bolso, caso haja alguma inconsistência nas contas; porém, para não prejudicar o próprio sustento, o adicional de quebra constitui essa “poupança” do empregado para arcar com eventual prejuízo. Para este efeito, o REsp n. 1524039 julgou favoravelmente ao contribuinte. Exemplo mais comum: instituições financeiras.
Quanto ao abono-assiduidade, que é pago ao empregado que não falta injustificadamente e não atrasa o expediente, é igualmente sustentável seu caráter não salarial, uma vez que essa bonificação nada tem a ver com o trabalho prestado. Com relação ao tema, no AgRg no AREsp n. 464.314, do STJ, julgou-se favoravelmente ao contribuinte.
Temos, ainda, os pagamentos de despesas médicas, odontológicas e de planos de saúde. Embora a legislação autorize essa dedução da base, há uma restrição para que todos os empregados e dirigentes da empresa façam parte do convênio (art. 28, §9º, “q”). Assim, algumas contabilidades não excluem a rubrica, com receio de que seja a empresa seja autuada por não abranger todos. Nesse caso, igualmente cabe a discussão judicial. Decisão favorável ao contribuinte: REsp n. 1.057.010.
Com relação ao salário-família, que é um benefício previdenciário pago pelo empregador (o qual depois se reembolsa junto ao INSS) ao empregado segurado que tem dependentes de até 14 anos, algumas contabilidades não o excluem da base por entenderem que é uma complementação de salário. Porém, a legislação permite a exclusão dos benefícios previdenciários (art. 28, §9º, “a”). Portanto, nesse caso, smj, é tanto possível a exclusão da rubrica extrajudicialmente, com pedido administrativo de compensação, quanto uma ação judicial pleiteando a exclusão.
O auxílio-alimentação é o valor pago ao empregado que se destina ao custeio das refeições no intervalo intrajornada, ou seja, no decorrer da jornada de trabalho. A legislação autoriza a dedução da parcela “in natura” recebida de acordo com os programas aprovados pelo Ministério do Trabalho (art. 28, §9º, “m”). Contudo, a jurisprudência do STJ vem entendendo que, ainda que a empresa não esteja inscrita no Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT) e pague em dinheiro ao empregado, isto não descaracteriza a natureza não salarial da verba, uma vez que servirá para custear a alimentação do empregado, um gasto que necessariamente deverá efetuar. A propósito do tema, o REsp n. 1.185.685 é favorável à tese do contribuinte.
Finalmente, o auxílio-creche, que já foi objeto da Súmula 310 do STJ, e um tema julgado sob o rito dos repetitivos no REsp n. 1.146.772, não deve sofrer incidência das contribuições previdenciárias (fundamento no art. 28, §9º, “s”). A Nota PGFN 1114/2012 inclusive reconhece a natureza indenizatória da verba paga, porém se refere ao limite de idade de 5 anos. Todavia, o limite do art. 28, §9º, “s” da Lei n. 8.212/91 é de 6 anos de idade.
EXEMPLO FINAL
Para fixar todas as ideias expostas acerca da não incidência de contribuições previdenciárias sobre algumas rubricas constantes da folha de pagamento dos empregados, nada melhor que um exemplo prático de recuperação de créditos de INSS, correto? Vamos a ele.
Suponhamos que você é contador ou advogado da empresa Souza Materiais de Construção Ltda., ou seu escritório faz a contabilidade dela, e você tem acesso ao resumo analítico da folha de pagamento dos funcionários. (Obs.: note que também é possível que algumas contabilidades não façam o resumo analítico, de modo a ser necessário olhar por funcionário as espécies de rubricas pagas). Ao fazer esta análise, você nota que foram pagos nos últimos 5 anos:
- Férias gozadas: R$ 300.000
- Terço constitucional de férias gozadas: R$ 100.000
- Adicional de insalubridade e periculosidade: R$ 60.000
- Adicional de horas extras: R$ 120.000
- Adicional noturno: R$ 40.000
- Adicional de transferência: R$ 10.000
- Salário-maternidade: R$ 20.000
- Salário-paternidade: R$ 8.000
- Décimo terceiro salário: R$ 350.000
- Aviso prévio indenizado: R$ 85.000
- Quinze dias antes do auxílio-doença: R$ 65.000
- Vale transporte pago em pecúnia: R$ 9.000
- Adicional de quebra de caixa: R$ 20.000
- Abono-assiduidade: R$ 20.000
- Salário-família: R$ 4.500
- Auxílio-alimentação em pecúnia: R$ 90.000
- Auxílio-creche até 6 anos: R$ 5.000
Sabemos que, para a realização da recuperação de créditos de INSS sem ação judicial com segurança de não ser autuado, as rubricas “x” e “xv”.
Sabemos, também, que as rubricas “ii”, “xi” e “xvii” são teses muito fortes ao contribuinte, pois já foram julgadas favoravelmente em sede de repetitivo no STJ ou foram objeto de súmula. As rubricas “xii” e “xvi” igualmente se sustentam em jurisprudência reiterada e remansosa do STJ. Algumas delas a PGFN nem contesta no âmbito judicial, sendo uma opção excluir administrativamente e com bastante probabilidade de anular eventual glosa fiscal no próprio CARF.
Portanto, no nosso exemplo, você pegaria, para um cliente mais conservador, a soma das rubricas “x” e “xv”, no total de R$ 89.500, calcularia quanto é a carga da empresa sobre a folha (lembrando as variações no que concerne ao SAT/RAT e Terceiros), ou seja, uma média de 28,5%. Assim, o valor a ser declarado em PerdComp de R$ 25.507,50, sendo que a empresa retorna ao profissional o percentual variável de 10 a 30%. Devemos lembrar, porém, que este é apenas o valor histórico; com a taxa Selic, que é próxima de 1% ao mês, os valores podem ser duplicados, triplicados.
Quanto às rubricas “ii”, “xi” e “xvii”, seria possível, para um contribuinte mais arrojado, a realização da compensação, ainda que pudesse ocorrer eventual autuação. Isso porque o STJ tem julgamento favorável em sede de recursos repetitivos, e o regimento interno do CARF o obriga a seguir a orientação firmada em recursos repetitivos. Sendo assim, há grande probabilidade de, mesmo em instância administrativa, anular eventual autuação. Realizando-se os meus cálculos para estas rubricas chega-se ao valor histórico de R$ 48.450 (170.000*0,285) a compensar.
Quanto às demais rubricas, chegamos ao valor histórico de R$ 298.395 (1.047.000*0,285). Porém, deve-se lembrar que, nesse caso, há necessidade de ação judicial. Logo, deve ser feito um acordo com um advogado parceiro (em se tratando de contador).
Pois bem, chegamos ao fim do tema das rubricas indenizatórias. Há muito o que discutir, não é mesmo? De fato, desde que o direito tributário se “constitucionalizou” de vez, nem a lei está livre de questionamentos, havendo muitas teses que identificam na lei incompatibilidades com o texto constitucional, seja por disposição contrária ou por omissão.
Artigo produzido por Guilherme Rossini.
Guilherme é Advogado sócio-fundador da Rossini, Krauspenhar & Pescador Advocacia. Bacharel em Direito pela UFSC. Mestrando em Direito Tributário pela UFPR.
